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税率差异

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1.什么是税率差异

税率差异是指性质相同或相似的税种适用税率的不同。

税率差异主要是出于财政经济政策原因,比如,一个国家对不同企业组织形式规定不同的税率公司的适用税率为50%,经济合作社的适用税率为45%;又如,一个国家对不同地区的纳税人规定不同的税率,一般地区的公司所得税税率为35%,某一个特区的公司所得税税率为20%;再如,不同国家性质相同或相似的税种税率不同,A国的公司所得税税率为45%,B国的公司所得税税率为38%,C国的公司所得税税率为28%。税率差异是普遍存在的客观情况。一个国家里的税率差异,往往是要鼓励某种经济、某种类型企业、某类地区的存在和发展,它体现国家的税收鼓励政策。税率差异技术主要是利用体现国家经济政策的税率差异。

2.税率差异的运用

税率差异技术是指在合法和合理的情况下,利用税率的差异而直接节减税收的纳税筹划技术。与按高税率缴纳税收相比,按低税率少缴纳的税收就是节减的税收税率差异技术是一种绝对节税的方法,由于税率差异是客观存在的,而且在一定时期内相对稳定,因此具有相对的确定性。

纳税人销售行为如果既涉及货物或应税劳务,又涉及非应税劳务,为兼营非应税劳务。也就是说,纳税人经营范围既包括销售货物和应税劳务,又包括提供非应税劳务。《增值税暂行条例》及其实施细则中规定:纳税人兼营非应税劳务的,应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的,其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税

兼营业务的纳税原则是,分别核算、分别征收,即销售货物或应税劳务的销售额征收增值税,对提供非应税劳务获得的收入征收营业税。此时,可利用税率差异技术对兼营业务进行筹划。

例:某商业超市为增值税一般纳税人,2006年3月份共实现销售收入120万元(含税),同时又经营风味小吃实现营业收入10万元,相应的货物购货成本为70万元(含税)。假设除购货可以抵扣增值税外,无其他可以抵扣的项目,不考虑城建税及附加。

1.未分别核算:

当期应纳增值税=(120/1.17+10)×17%-70/1.17×17%=8.97(万元)

2.分别核算:

当期应纳增值税=120/1.17×17%-70/1.17×17%=7.27(万元)

当期应纳营业税=10×5%=0.5(万元)

当期合计应纳税=7.27+0.5=7.77(万元)

分别核算的情况下可以节税=8.97-7.77=1.2(万元)

3.税率差异的案例

案例一:巧用税率差异降税负——企业高级管理人员的个人所得税筹划

方某是全国著名的企业营销管理专家,最近他被某大型企业集团聘为常务副总裁,主管集团营销业务。该集团董事会允诺,扣除规定的社保费、住房公积金后,每年给予方某不少于45万元的年薪。同时,因为方某还担任集团下属子公司董事会董事,每年可获得董事费收入5万元。这样,方某每年的税前收入可达50万元。公司支付报酬的方式是否合理?方某就公司的报酬发放问题请教税务专家。注册税务师事务所的税务专家为其进行了以下筹划。

筹划思路

在大型企业集团中,高级管理人员在担任行政职务的同时往往会兼任集团或下属子公司的董事,相应地会获得一笔董事费收入。董事费收入从本质上说具有劳务服务性质,因此个人的董事费收入应作为劳务报酬所得缴纳个人所得税,适用20%~40%的比例税率。个人的年薪收入则应按照工资薪金所得缴纳个人所得税,适用5%~45%的超额累进税率。这两种税目之间的税率差异为我们进行纳税筹划提供了切入点。作为同时担任企业行政职务和董事的高级管理人员,可以在保证年度总收入不变的前提下,通过工资奖金收入和董事费收入的合理分配与转化,降低其整体税负水平,从而增加实际税后收益。

方某的年薪收入和董事费收入应分别按照工资薪金所得和劳务报酬所得缴纳个人所得税。按照个人所得税政策的规定,实行年薪制的企业,个人取得的年度工资薪金所得应实行按年计算、分月预缴,年度终了再按全年的基本收入和效益收入分12个月平均计算实际应纳的税款。

方某每年的年薪收入应缴纳的个人所得税=12×[(450000÷12-1000)×25%-1375]=93000(元)(当地个人所得税的税前扣除额为1000元)

方某获得的董事费收入应纳个人所得税=50000×(1-20%)×30%-2000=10000(元)

每年应纳的个人所得税总额=93000+10000=103000(元)

税后收入=450000+50000-103000=397000(元)

如果企业集团在保证方某年度税前总收入不变的情况下,合理调整年薪收入和董事费收入之间的比例,则完全可以提高方某的税后收入,提升激励效果。假定企业董事会决定将每年给予方某的董事费增加到24万元,并在每月发放2万元,相应地,每年的年薪收入变为26万元(这里要看当地是否允许将董事费分多次发放)。

方某的年度总收入应缴纳个人所得税总额=12×[(260000÷12-1000)×25%-1375]+[240000÷12×(1-20%)×20%×12]=83900(元)

税后收入=260000+240000-83900=416100(元)

筹划后比原来的薪酬方案节省税款支出19100元,从而相对提高了方某的收入水平。

案例解读

这种通过年薪收入和董事费收入之间的相互转化而达到减轻个人整体税负的筹划方法,从本质上说,就是利用了个人所得税中不同应税项目的税率差异,以此作为筹划的切入点。由于个人的年度薪金收入和董事费收入都是可以预知的,因此,通过这两者之间的相互转化测算,可以筹划出一个年薪收入和董事费收入的最佳配比,从而使得个人的所得税负最轻,税后收益最大。

从可行性方面来看,这种方法一般只需要企业内部董事会通过相应的决议,人力资源部门对个人薪酬做相应的调整即可,一般不会涉及其他的生产经营环节的变动,因此其筹划成本较低。更为重要的是,随着现代企业机制的不断建立和完善,这种方法对于越来越多的企业集团的高层管理人员都将具有普遍适用性,因为这些高管人员往往都会是企业董事会成员。而且作为一种激励高级管理人员的手段,在具备相应条件时任命其为企业的董事也会更好地激发其工作效率,提升工作绩效。这样,在企业人力成本支出未变的情况下,通过纳税筹划,企业的人员激励机制可以得到优化。

目前,我国很多企业在准备或已经开始实行企业高级管理人员年薪制。年薪制作为激励企业高级管理人员的一种人力资源薪酬体系,其目的就是要通过给高级管理人员较高的薪资待遇充分发挥其自身能力和水平,为企业创造更多的利润

但是,由于税收因素的存在,年薪制的税后绝对激励效果将受到很大的影响,而企业也由于支付高管人员较高的年薪而使得成本无法全额列支,从而增加企业税收成本。因此,年薪的纳税筹划也就显得十分重要了。

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