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当代理论

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1.什么是当代理论

当代理论是合并理论的一种,用于解释与说明合并会计报表的目的、编制方法、少数股权性质、合并资产的计价、合并利润的计量及企业集团内部未实现损益抵消等合并报表编制方法的一整套原理与方法。

当代理论实际上是母公司理论实体理论的混合,美国公认会计原则采纳了当代理论,所以它在美国实务中被广泛运用。

由于当代理论吸收了母公司理论和实体理论的一部分内容,缺乏内在一致性。它虽然避免了母公司理论在会计概念运用上的矛盾,但在合并净资产的计价上,仍然存在计价不一致的问题。

2.当代理论的基本观点

当代理论的基本观点如下:

(1)合并会计报表的目的及使用者。合并会计报表是以整个企业集团为会计主体而编制的会计报表,但它们主要服务于母公司的股东和债权人。

(2)合并净利润的含义及少数股东利润的性质。合并净利润是母公司股东的净利润;少数股东利润是企业集团净利润的减项,但不是费用;相反它是集团已实现利润分配给少数股东的部分,少数股东利润按子公司的已实现利润计算。

(3)少数股东权益的性质。少数股东权益是企业集团合并股东权益的一部分,由于少数股东不能从中得到有用的信息,少数股东权益应单独列示;少数股东权益应按子公司的已实现股东权益计价。

(4)子公司净资产的合并。子公司净资产按账面价值加上(减去)母公司投资成本超过(低于)所取得股份账面价值的差额计价,即子公司的账面价值和合并价差。

(5)企业集团内部未实现损益的处理。无论是母公司向子公司出售资产的业务,还是子公司向母公司出售资产的业务,它们所产生的损益,均应全部抵消收入与费用,但在子公司向母公司出售资产时,抵消的未实现损益需按多数股权和少数股权的比例加以分摊。

(6)企业集团内部债券推定损益的处理。无论是子公司购入母公司发行的债券,还是母公司购入子公司发行的债券,它们所产生的推定损益,均应全部调整收入与费用,但在母公司购入子公司发行的债券时,确认的推定损益需按多数股权和少数股权的比例加以分摊。

3.母公司理论、实体理论和当代理论的比较

由于母公司理论实体理论当代理论在合并报表编制的原理上存在着差异,因而在少数股东利润、少数股东权益、子公司净资产的数额、内部资产业务未实现损益的抵消、内部债券业务推定损益的确认,以及利润表、资产负债表上有关项目的列示方式有所不同。

在母公司按高于子公司净资产账面价值的代价取得股份时,按实体理论所编制的合并报表,其资产总额要高于母公司理论下的资产总额,而母公司理论下的资产总额与当代理论下的资产总额相等。实体理信纸下的少数股东权益也大于母公司理论下的少数股东权益;母公司理论下的少数股东权益与当代理论下的少数股东权益相等。实体理论下的少数股东利润要小于母公司理论下的少数股东利润;母公司理论下的少数股东利润与当代理论下的少数股东利润相等。

如果母公司是按面账面价值取得子公司股份的,子公司的各项资产、负债的公允价值与账面价值相等,实体理论下的利润表金额应与当代理论下的相同;在没有内部交易的情况下,母公司理论下的利润表金额应与当代理论相同;在没有少数股权时,三种理论下的利润表金额应当一致。

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