针对实地核查的相关问题,IPO审计专家委员会做如下提示:

采用实地核查的核查方式,主要是为了获取判断交易真实性和是否存在未披露关联方和关联关系的重要审计证据。监管规定要求对主要客户、供应商,以及新增或异常客户、供应商的核查,应当进行实地核查。注册会计师应加强与券商沟通、协同核查,共同确定具体核查方案,包括样本选择、核查方式和核查时间、核查内容等。

一、总体原则

对客户、供应商的核查程度和核查内容,应当强调重要性原则和风险导向原则。重要性和风险导向性一般体现在:

1、选取核查样本上,应对重要客户和供应商样本,如前n名、新增大额或异常客户和供应商等,进行实地核查;并考虑对这些客户或供应商的下一级客户或供应商,实施进一步现场函证确认;

2、核查的资料上,核查该等客户、供应商的财务会计或业务信息资料(如可直接取得),核对有关报送工商、税务或银行等部门的资料;

3、参与人员上,项目合伙人、项目负责经理和质量控制复核人员,均应当深度参与高风险重要客户、供应商的实地核查。

二、主要核查内容

实地核查重点关注相关交易与企业性质、规模、财务实力、持续经营等存在矛盾的地方,具体包括:

1.交易价格的合理性、公允性,所购销货物是否有合理用途,包括检查货物终端销售或最终使用情况;

2.客户的付款能力和货款回收的及时性,对于新增、异常、关联方客户或供应商是否频繁发生与业务不相关或交易价格明显异常的大额资金流动;

3.核查发行人是否存在通过第三方账户周转,从而达到货款回收支付的情况。

三、核查对象的选样

进行核查选样时,需考虑的因素通常包括:①发行人的购销模式,如代理商、直接购销、出口贸易商等。采取代销模式的,需要关注最终销售的实现情况;②各期大额交易的各类客户和供应商;③新增的各类客户、供应商;④本期交易较以前同期发生较大波动的各类客户和供应商;⑤如果客户、供应商较分散,可以根据重要性原则实施现场核查,其中对新增大客户和供应商需要全部核查。

具体而言,报告期内选择实地核查对象的方法可以参考如下:

1.获取并复核发行人按照单个法人口径列示的客户或供应商名录,根据前述选样原则确定应当实地核查的重要客户、供应商;

2.对客户、供应商的实地核查家数,报告期内,特别是最近一年一期一般应保持较高比例,换算成核查金额比例应不低于50%。

如果客户或供应商非常集中,可能核查比例需要更高,甚至达到100%。

如果客户或供应商过于分散,在保持核查比例不低于50%的前提下,除去重点对象选取外,对其他核查对象应当采用抽样技术选取,也可以与保荐机构合作进行或相互利用工作成果,以提高核查结果的满意度。比如,保荐机构在现场实地核查时,会计师采用电话访谈方式实时介入,但应当注意留存相关工作底稿;

3.对申报期或最近一年一期之外其他各会计期内选取的核查客户、供应商,也需要进行实地核查。如果该客户与最近一期的核查客户、供应商重合,可利用上述核查结果并不再考虑实地核查的核查金额占比;

4.上述重要客户、供应商(如前n名等),确实无法实地核查的,应同时采用其他方式进行核查。如电话访谈、邮件、询证函、互联网核查等,并考虑替代核查程序的有效性以及核查范围是否受到限制;

5.上述重要客户、供应商,期中审计已按照14号文进行实地核查,且期中至期末该客户或供应商的经营变化不大,可以不再采取实地核查,但应通过补充取得交易往来询证函和关联关系确认函等相关证据跟进,将期中审计取得证据推至期末;

6.对于已选作实地核查样本但对方不接受访谈,或因涉密可访谈内容有限的,建议了解分析原因是否合理,补充对方背景调查,检查业务单据如合同、验收单及资金单据等,分析交易合理性和真实性,尽可能实施询证等替代程序。

四、实地核查的具体要求

1.选择核查对象的主要业务人员(关键经办人员)进行访谈,尽可能访谈不同部门、不同级别的人员,以取得多方信息相互印证;

2.核查询问基本信息主要包括:核查对象的工商信息、主营业务、行业状况、与发行人的合作关系、与发行人的交易额占其同类交易总额的比重等;

3.核实核查对象与发行人的主要合同条款,如交易模式、交易规模、付款方式、付款期限、运输条款、运输保险受益人、销售佣金比例等;

4.核查选定对象的生产经营场所(若适用),如:办公环境、仓库情况、经营规模、库存情况等,了解客户消化从发行人采购的货物的能力或供应商向发行人供应的主要原料或包装物的能力,关注其生产经营现状,并与访谈内容相互印证;

5.实地核对核查对象的工商、税务、银行等部门提供的资料,若为新增、异常或关联方,应尽可能取得其工商登记资料、纳税资料、与核查对象相关交易的银行账户流水等资料,甄别核查对象的实际控制人及关键经办人员与发行人是否存在关联方关系;

6.将发行人实际控制人、董事、监事、高级管理人员及其密切家庭人员的对外投资清单,与核查对象的股东和关键经办人员进行比对;关注与发行人实际控制人、董事、监事、高级管理人员关系密切的家庭成员与核查对象是否存在关联方关系;

7.现场函证核查对象与发行人的交易及往来余额。函证内容包括但不限于:主要合同条款、交易额、债权/债务余额、是否为关联关系及其他会计师认为必要的信息。

五、核查注意事项

为了实地核查程序的执行能起到应有的效果,需要注意以下事项:

1.核查人员在核查前需先了解、收集核查对象的基本信息,包括与发行人有关的交易模式、重要合同签订及执行情况等;

2.项目组提前对拟核查的对象建立核查档案;

3.形成各方签字的访谈记录。形成的访谈记录,需要被访谈人签字,发行人应提前协调;若被访谈人不能签字,则需考虑提前带律师去以作证据留存;

4.现场照相。在核查对象门口必须照相;车间、仓库等地,在征得核查对象的同意尽量照相;

5.现场观察:重点观察客户的仓库,判断发行人的产品是否存在或足以容纳;供应商的仓库,判断发行人采购的材料是否存在或足以容纳;

6.留下核查轨迹:如机票、火车票、住宿发票、核查现场照片等,电话访谈应当录音;

7.现场及电话访谈,均需征得对方同意后方可录音;

8.索取核查对象相关资料。通常情况下,核查现场应向核查对象取得的核查资料包括:

(1)取得最新的营业执照,并核对成立时间、营业范围、注册资本、法定代表人;

(2)调取工商基本信息档案。一般要求发行人协调取得,若仍然无法获取,可请发行人委托第三方调档;

(3)对交易额(包括重要合同条款)与往来余额函证确认。对报告期的交易额、最近一期期末余额进行函证(考虑重要合同条款),经财务部门确认后,盖公章或财务专用章(只留两份,一份自留,一份给券商);

(4)关联方关系确认函。可与券商合作,采用券商关联方关系确认函的模版,包括核查公司、实际控制人、股东、高管与发行人的关联关系。附件应含发行人的基本情况、实际控制人、主要股东、高管,并加盖客户或供应商公章。

六、核查底稿的主要内容

一般情况下,核查底稿包括程序表、汇总表、记录文档、相关附件,具体内容如下:

1.程序表:包括确定选样标准和方法、时间和人员安排、访谈方式等;

2.汇总表:包括核查对象名称,模式(直接用户或经销商),性质(选样标准对照),是否关联方(若是,说明具体关联关系),交易额(不含税)、占总交易额比重,往来挂账科目期末余额、占期末往来总余额比重,访谈方式,核查结论,索引号等;

3.记录文档应包括以下内容:

(1)核查基本信息:如核查日期、核查对象名称、地址、参与人员及职级、交通方式、核查原因等;

(2)核查对象基本情况:如法定代表人、注册地、注册资本、成立时间,股权关系、行业状况等;

(3)与发行人交易情况:如与发行人的业务关系,关键经办人员、与发行人发生业务的起始时间、交易金额、交易量和交易占比等,若交易量异常应在访谈结论中明确交易量异常变动的原因;

(4)与发行人的主要合同条款核对情况:如合同标的、规模、价格、结算方式、佣金返利、运输方式、质保等;

(5)核查经营场所情况:了解生产能力、开工情况、库房面积等,关注其生产经营现状与访谈内容相互印证;

(6)现场函证情况:包括交易询证函和关联方关系确认函的现场确认情况,其中,交易询证函内容包括但不限于与发行人的交易量、交易总额、截止日的债权/债务余额、重要合同条款及其他项目组认为必要的信息。

在核查现场,参与各方应照相留底,并对记录文档在核对无误后签字确认。

项目组应结合访谈信息、参观经营场所、函证等情况,就相关交易的真实性和是否存在关联关系做出核查结论;

4.相关附件:包括核查差旅单据复印件、留底相片、录音以及核查对象的其他资料,如营业执照、工商资料、询证函、关联方关系确认函等。

七、主要监管文件摘录

1.《会计监管风险提示第4号—首次公开发行股票公司审计风险》

2012年10月发布。其中,第七条规定:“在会计监管工作中,应关注注册会计师是否有针对性地执行了以下审计程序:第一,对发行人主要客户和供应商(如前十名客户或供应商)情况进行核查,取得客户或供应商的工商登记资料;根据重要性原则,对主要客户和供应商进行实地核查或电话访谈,并记录于审计工作底稿。特别注意甄别客户和供应商的实际控制人及关键经办人员与发行人是否存在关联方关系。第二,对比历年主要客户和供应商名单,对报告期新增的主要客户核查其基本情况,必要时通过实地核查等方式核实其交易的真实性;对于与原有主要客户、供应商交易额大幅减少或合作关系取消的情况,应关注变化原因。如果注册会计师直接从与发行人有业务往来的客户或供应商处获取审计证据存在困难,在不违反《中国注册会计师执业道德守则》对注册会计师独立性相关规定的前提下,可以要求发行人以适当方式或者聘请第三方调查机构进行背景调查以帮助注册会计师获取审计证据”。

2.《关于进一步提高首次公开发行股票公司财务信息披露质量有关问题的意见》(证监会公告〔2012〕14号)

2012年5月发布。其中,第二条规定:①发行人及各中介机构应严格按照《企业会计准则》、《上市公司信息披露管理办法》和证券交易所颁布的相关业务规则的有关规定进行关联方认定,充分披露关联方关系及其交易——保荐机构、会计师事务所和律师事务所在核查发行人与其客户、供应商之间是否存在关联方关系时,不应仅限于查阅书面资料,应采取实地核查,核对工商、税务、银行等部门提供的资料,甄别客户和供应商的实际控制人及关键经办人员与发行人是否存在关联方关系;发行人应积极配合保荐机构、会计师事务所和律师事务所对关联方关系的核查工作,为其提供便利条件。②相关中介机构应对发行人主要客户和供应商进行核查——会计师事务所、保荐机构应对发行人主要客户和供应商(例如,前十名客户或供应商)情况进行核查,并根据重要性原则进行实地核查或核查,上述核查情况应记录在工作底稿中。

3.《关于做好首次公开发行股票公司2012年度财务报告专项检查工作的通知》(发行监管函[2012]551号)

2012年12月发布。该文件是对《关于进一步深化新股发行体制改革的指导意见》(证监会公告[2012]10号)有关要求的深化落实,采取以保荐机构及会计师事务所自查、证监会检查自查报告及重点抽查相结合的方式进行IPO企业专项检查。要求各保荐机构、会计师事务所在贯彻落实“14号文”、《会计监管风险提示》等相关规定基础上,特别关注发行人是否存在自我交易、关联方代为支付成本费用等、与利益群体(保荐机构、PE机构等及关联方)发生交易往来、体外资金支付货款、压低员工薪金、调控期间费用等十二项粉饰或操纵利润情形。中介机构在自查报告中应逐项说明对各项财务问题的落实情况、核查过程和核查结论,并明示具体核查人员、核查时间、核查方式、获取证据等内容,其中,包括实地核查程序的执行情况。

(来源:北京市注册会计师协会)

八、实地核查的具体内容

实地核查重点关注相关交易与企业性质、规模、财务实力、持续经营等存在矛盾的地方,具体包括:

1.交易价格的合理性、公允性,所购销货物是否有合理用途,包括检查货物终端销售或最终使用情况;

2.客户的付款能力和货款回收的及时性,对于新增、异常、关联方客户或供应商是否频繁发生与业务不相关或交易价格明显异常的大额资金流动;

3.核查发行人是否存在通过第三方账户周转,从而达到货款回收支付的情况。

样本选取

核查时,由于时间和效率问题,无法对所有事项一一核查,因此需要选取有参考意义的样本来进行核查,样本选取时,需要考虑如下的因素:

核查方法

1.获取并复核发行人按照单个法人口径列示的客户或供应商名录,根据前述选样原则确定应当实地核查的重要客户、供应商;

2.对客户、供应商的实地核查家数,报告期内,特别是最近一年一期一般应保持较高比例,换算成核查金额比例应不低于50%。

a.如果客户或供应商非常集中,可能核查比例需要更高,甚至达到100%。

b.如果客户或供应商过于分散,在保持核查比例不低于50%的前提下,除去重点对象选取外,对其他核查对象应当采用抽样技术选取,也可以与保荐机构合作进行或相互利用工作成果,以提高核查结果的满意度。比如,保荐机构在现场实地核查时,会计师采用电话访谈方式实时介入,但应当注意留存相关工作底稿;

3.对申报期或最近一年一期之外其他各会计期内选取的核查客户、供应商,也需要进行实地核查。如果该客户与最近一期的核查客户、供应商重合,可利用上述核查结果并不再考虑实地核查的核查金额占比;

4.上述重要客户、供应商(如前n名等),确实无法实地核查的,应同时采用其他方式进行核查。如电话访谈、邮件、询证函、互联网核查等,并考虑替代核查程序的有效性以及核查范围是否受到限制;

5.上述重要客户、供应商,期中审计已按照14号文进行实地核查,且期中至期末该客户或供应商的经营变化不大,可以不再采取实地核查,但应通过补充取得交易往来询证函和关联关系确认函等相关证据跟进,将期中审计取得证据推至期末;

6.对于已选作实地核查样本但对方不接受访谈,或因涉密可访谈内容有限的,建议了解分析原因是否合理,补充对方背景调查,检查业务单据如合同、验收单及资金单据等,分析交易合理性和真实性,尽可能实施询证等替代程序。

实地核查需要索取的资料

(1)取得最新的营业执照,并核对成立时间、营业范围、注册资本、法定代表人;

(2)调取工商基本信息档案。一般要求发行人协调取得,若仍然无法获取,可请发行人委托第三方调档;

(3)对交易额(包括重要合同条款)与往来余额函证确认。对报告期的交易额、最近一期期末余额进行函证(考虑重要合同条款),经财务部门确认后,盖公章或财务专用章(只留两份,一份自留,一份给券商);

(4)关联方关系确认函。可与券商合作,采用券商关联方关系确认函的模版,包括核查公司、实际控制人、股东、高管与发行人的关联关系。附件应含发行人的基本情况、实际控制人、主要股东、高管,并加盖客户或供应商公章。

实地核查注意事项

1.选择核查对象的主要业务人员(关键经办人员)进行访谈,尽可能访谈不同部门、不同级别的人员,以取得多方信息相互印证;

2.核查询问基本信息主要包括:核查对象的工商信息、主营业务、行业状况、与发行人的合作关系、与发行人的交易额占其同类交易总额的比重等;

3.核实核查对象与发行人的主要合同条款,如交易模式、交易规模、付款方式、付款期限、运输条款、运输保险受益人、销售佣金比例等;

4.核查选定对象的生产经营场所(若适用),如:办公环境、仓库情况、经营规模、库存情况等,了解客户消化从发行人采购的货物的能力或供应商向发行人供应的主要原料或包装物的能力,关注其生产经营现状,并与访谈内容相互印证;

5.实地核对核查对象的工商、税务、银行等部门提供的资料,若为新增、异常或关联方,应尽可能取得其工商登记资料、纳税资料、与核查对象相关交易的银行账户流水等资料,甄别核查对象的实际控制人及关键经办人员与发行人是否存在关联方关系;

6.将发行人实际控制人、董事、监事、高级管理人员及其密切家庭人员的对外投资清单,与核查对象的股东和关键经办人员进行比对;关注与发行人实际控制人、董事、监事、高级管理人员关系密切的家庭成员与核查对象是否存在关联方关系;

7.现场函证核查对象与发行人的交易及往来余额。函证内容包括但不限于:主要合同条款、交易额、债权/债务余额、是否为关联关系及其他会计师认为必要的信息。

九、审计前的准备

(一)参考因素

IPO审计前的准备阶段等同于券商的尽职调查,通常来说,IPO的项目周期很长,个人认为,尽职调查的内容可以借鉴事务所内部管理中业务承接与风险评价表(其内容与新审计准则初步业务活动中相关规定相近)。

(二)特殊考虑及操作方式

除正常应索取的资料(特别强调:取得的关键复印材料应当与原件核对一致),对于尽职调查,项目负责人应重点考虑的因素为(参照中注协的工作底稿编制指南,以下简单称为底稿指南):

1、初步确定的项目组关键人员是否熟悉相关行业或业务对象

2、初步确定的项目组关键人员是否具有执行类似业务的经验,或是否具备有效获取必要技能和知识的能力

3、在需要时,是否能够得到专家的帮助

4、如果需要项目质量控制复核,是否具备符合标准和资格要求的项目质量控制复核人员。

在实际操作中,由于项目安排等原因,实际上项目负责人较难一开始就具备熟悉其行业及业务对象特征的。因此,个人在前期调查中,分两块内容来进行,一是倾向于对行业及企业的整体了解,主要渠道来源网络以及一些专业书籍杂志,特别是对于同行业中已预披露或者已上市的公司,了解客户行业竞争情况以及技术特点,尽可能了解其对财务方方面面的影响;二是利用项目组人员的财务数据调查情况,了解及分析企业的初步财务状况。

(三)重点关注

值得强调的是:项目的取舍从权限上属于合伙人,可从某种意义上,合伙人均倾向于接受业务。因此,个人在项目调查时,重点关注客户的内容不在于客户的亮点,而在于其风险。

风险因素主要包括以下方面:

1、客户财务报表对外口径差别风险。应当要求IPO承办律师到工商局调阅查询其工商登记注册材料,并就相关材料与企业提供给项目组尽职调查材料进行比对,主要考虑点在于有可能个别企业存在对外报送不同财务报表及验资报告,尽早了解其对外资料的差异以及具体原因。(不同目的对外报送资料不同的最明显案例是鱼跃医疗,对其产品2004年出口台数认定成为近期网络热点,导致网络中对IPO企业的整体财务状况担忧危机)

2、资产产权风险。应当关注账上相关无形资产、固定资产的所有权证办理情况,该项目的核查也是律师核查的重点,但有些可能无法办理产权或者所有权可能潜在纠纷等因素对资产是否构成实质性地影响。

3、其他方面。诸如:对外投资构成、股本结构、缴税情况、成本项目、内控方面及关联方交易等。内控方面一开始应当关注企业的基本授权审批制度,尤为关注的凭证后附的相关审批手续是否完整;除内控方面外,其他内容实际上多方关注,如券商、律师等,不过各方的侧重点是有所区别的。举例来说:券商关注点侧重于招股书中对毛利波动的分析及解释,而会计师则可能较为片面依赖账面记录,而忽略产销之间的分析等。与券商在谈及财务尽职调查关注重点时,常常会有些分歧,这里的分歧并不是对与错的分歧,而是各自所处角度的分歧。

如:券商在做成本分析时,会从多方面着手,从合理的角度来分析其毛利波动,但会计师的有可能仍局限于“重票轻物”的原则,对材料的量、价的合理性并没有进行适当的关注。而有些企业的财务核算可能并不规范,对成本数据的核算未能精细化,这个方面实际上要投入大量的人力去整理,因此应当提请企业在拟IPO过程中要特别注意的。三全食品二次申报稿中,对毛利波动的分析从某种方面可以供会计师及券商参考。

特别强调的是:对于一个IPO项目,实际上不存在非标意见,因为一旦涉及到非标意见时,就意味着这个项目的谈判失败,所以个人认为在尽职调查后,应当就相关的风险因素进行恰当的评估,并且就涉及到可能选用的审计程序以及总体时间进度进行必要的沟通,同时提请项目承接合伙人注意,否则当投入大量物力及人力后,等到发现双方很难在某些方面达成共识,可能都已给双方造成不同程度的影响。

十、审计过程中的控制

(一)审计程序的选择及底稿的要求

在实际操作中,很难说IPO项目中存在哪些特别的、具有针对性的审计程序,实际上底稿指南以及事务所的执业规程中,均对审计所应当执行的程序进行规定,只会因不同人执行的力度以及执行的选择不同而有所区别。除此之外,在IPO中特别要注意的有以下三个方面:

1、总体分析。对于申报财务报表,当拿到报表未审数或完成审计初稿时,均得关注各期、各个报表项目的结构、比例等方面的比较,同时还得对相关项目的变动做出充分且恰当的说明,这样做还有利于避免在审计程序执行中对一些重要科目所执行的程序有所遗漏。

2、现金流量表与资产负债表及损益表之间的勾稽核对。在阅读过若干家反馈意见时,都可以看到类似现金流量表的勾稽核对问题,毕竟现金流量也是多方关注重点,因此在复核(或者代编)现金流量表时,尽可能做出调整分录,以清晰反映三张表之间的勾稽关系。

3、内控审核。与正常年报审计相比,IPO项目的内控审核所可选择的资料是最为丰富的,因为在这个过程中,会有律师的专项核查意见以及券商的工作底稿供参考,尤其是公司经营的各项合法性,可以与律师及券商多沟通,最好的作法是一开始就与企业约定,提供给律师及券商的除专项资料外,其余均额外复印一份给会计师,这里很多东西均可以作为内控审核的直接或者间接依据。如员工劳动关系核查等,可以作为薪资循环测试的底稿。

4、重大合同的摘录。通常情况下,在审计中可以合理安排一至两名助理人员,完成对重大销售、采购以及融资合同的摘录工作,项目负责人可以根据企业的特点,设计不同的栏次来摘录,并且对相关的资料从一开始就得做好索引,并将摘录的合同条款与相关科目的测试相结合,能够从中得到具体的参考。

(二)审计中存在一些问题的处理

1、涉税事项的调整。收入或者成本方面的调整在审计过程中必然会引起税金的调整,这里还得区别所得税和增值税,这两种税收均有不同的处理方法,从某种意义上很难去判定哪种处理方法的对错。

(1)所得税的影响。一种意见是不修改原始的报税材料,作为原始报表与申报表的差异进行列报,在发现相关差异的当期进行调整,并补征入库,这种作法在2007年年初时得到某些中介或者监管机构的倡导,同时税务部门也允许企业作为自查调查,在以后年度完税入库。近期得到的消息却是,2007年至2008年在证监会被劝退的多家企业都存在类似的问题,其劝退的理由是补税引起的规范经营效果需要进一步观察,通常要求企业再完整、规范运营一年后再来申报;另一种意见需要较强的外部协调能力,就是变更原来的相关报税材料,重新调整原始报表数据,但这种作法也存在较大的风险,需要律师、券商、财政税务部门以及会计师多方配合,同时还得考虑相关的税款缴纳时间。

(2)增值税的影响。一些收入或者存货的调整项目会延伸到增值税的调整,实务操作中也存在两种观点。一种观点是调整增值税,因为考虑到附加税直接影响损益,而且相关金额可能较为重大;另一种观点是不调整增值税,实际上一些收入或者存货项目的调整对增值税及相关附加税的影响都是时间性差异,因此调整没有必要。个人的意见:除非是特别重大,否则增值税的调整没有必要,尤其是小额的进项或者销项,调整的结果会影响税金的账面金额与纳税申报金额,给纳税情况专项审核报告带来不必要的麻烦。

2、往来款项的核对。在所做的相当多企业中,不管是应收款项还是应付款项,有些企业仅针对收支流水与客户核对,而忽略了其余额的对账,对其发函询证是有必要的。同时,考虑回函情况,个人意见,在操作上,应当建议企业自行清理往来账,必要时,审计人员应派关键审计人员参与企业各个对口部门对相关款项的核对清理(实际上销售部门对应收账款和预收账款应当是较为清楚的;采购部门对预付账款和应付账款也是熟悉的;管理层对于其他应收款和其他应付款也是清晰的)。

对往来账的差异,处理方法也可以归集为两种:

(1)追溯调整,将部分坏账或者费用性质挂账等性质款项,进行归集,归集后统一报公司决策层进行审批调整;值得强调的是:追溯调整应当考虑期后的发生情况,以免调整过度。

(2)继续挂账(主要针对应收款项),通过坏账准备的计提使得实际账面价值归零。

3、收支审批的整理。有些企业的收支审核过于简单,直接地说可能因为原来并没有对账务进行必要的控制,凭证后附的附件仅有相关的银行单据或者未经签章审批的发票,没有建立专门的付款审批,这些需要企业自身去完善,尽可能补充完整。

4、分红的考虑。夏草在总结鱼跃医疗的包装手段之一就是用分红来消灭不良资产。夏草从某种意义上说到了分红的重要性,因为在一些企业尤其是民营企业发展的初期,都没有认真考虑股东个人财产和法人财产的区别,总认为是一个口袋的东西,因此,账上会有部分资产实际上并不是法人层面的经营结果,而是股东层面意愿的产物。所以,采用分红方式,让股东背走相关的资产是合适的。如果说,企业的股东是个人,那么用分红手段时得充分考虑其税收成本。但也有些操作人员认为,通过形成新的资产来隐藏旧的不良资产,在账面上会显得漂亮一些;个人并不提倡后一种作法。鉴于此,特别强调一点,审计调整不要也不能产生需要后期消化的资产,比如有些审计人员认为企业的部分票据不合规,将其已列支的费用或者成本调减,挂其他应收款或者预付账款;但往往是事后仍然未能取得合规的票据,因此,实际上这种调整会给后续的审计带来更大的麻烦。

5、成本的考虑。在多数企业核算中,考虑到人工开支的缩减,成本归集和核算通常会被简化,料、工、费的归集和分配有可能只是粗线条,而不是量化到具体的成本项目,而对于会计师而言,只有具体到各个成本项目,才能完成相关的审计测试;个人对成本的理解是:在产品的大类别上企业自身肯定会通过一定的方法来区分,否则其对外产品报价失去依据;但具体产品类别上可能企业会有所忽略;而成本核算本身就是一个实质重形式的项目,成本核算务必追求一种内在的真实性,只有符合内在的真实性,成本的分析才能做到有依有据;同时,仍应当向企业强调成本核算的重要性,必要时,为企业重新设计成本核算流程,规范其成本核算。

6、改制净资产折股的税收问题。这个问题可能是很多企业面对的一道槛,因为改制的净资产折股金额通常均较大,按照目前税法,未分配利润或者盈余公积折股,视同股利分配,企业需代扣代缴20%的个人所得税。从已披露的信息来看,除方圆轴承一家明确表达这样的信息:以审计后的净资产扣除代扣代缴的税款后余额作为可折股净资产,其余各家均是直接以审计后的净资产作为可折股净资产。与一些券商在谈及这个处理时,他们的意见也都不一致,但不纳税的依据总体上可以归结为以下两条:

(1)对净资产折股的征税理解上各方存在偏差。有人认为这种净资产折股并没有带来法人实体经济利益的流出,因此,并不能简单等同于正常的对股东分红,让企业去承担或者股东个人去承担这块税收成本有些不合理;同时,有些企业主动积极去咨询所处地市的财政税务部门,相关地市的财政税务部门对净资产折股的征税执行上也有差别;

(2)净资产折股的缴纳对象是企业的股东,企业只是代扣代缴义务人;而在已上市的企业中,当存在一些不符合“大税法”的地方特色税收优惠政策时,只要股东承诺对后续的影响可以由股东承担经济后果,因此,参照此类作法的结果是,在操作过程中,告知股东存在这方面的义务,同时由股东层面对其个人应履行的纳税义务情况出具书面承诺,以免给企业带来不利的影响。

除了上述外,因为各家企业的情况不同,关注的重点也会随之不同,很难罗列所有的重大问题。也许IPO项目过程很难简单用包装一词来概括,也有一种可能是财务梳理反倒是一种真实状况的还原。当然,不可否认也有些群体为了某些需要人为去调整一些财务数据,以符合某种曲线,达到漂亮的结果。在IPO审计过程中,自己始终认为:只有接近真实的才是最容易被接受的。

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作者:佚名
来源:计兮